2009年注冊會計師考試《會計》復(fù)習(xí)筆記(第三章)

　　金融資產(chǎn)分類的原則

　　在現(xiàn)實的金融市場中并不存在交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)等說法，為何在會計上有這樣的分類?其實這是近年來，我國的金融工具交易，尤其是衍生工具交易有了較快的發(fā)展，為了如實地反映企業(yè)的金融工具交易，便于投資者更好地了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，這對相關(guān)會計準(zhǔn)則的制定提出了迫切要求，由此《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》順應(yīng)而生。

　　會計上的金融資產(chǎn)分為以下四類：

　　(1)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，其分為：交易性金融資產(chǎn)、直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);

　　(2)持有至到期投資;

　　(3)貸款和應(yīng)收款項;

　　(4)可供出售金融資產(chǎn)。

　　它們在現(xiàn)實的金融市場當(dāng)中并不存在這樣的分類，那么怎么把具體的金融資產(chǎn)歸入會計上的類別呢?

　　這里有一個重要的原則：就是應(yīng)該結(jié)合企業(yè)自身的情況，管理的要求以及投資的策略等，但概括來講，這四類的劃分應(yīng)該體現(xiàn)管理者的意圖，根據(jù)管理者的意圖對金融資產(chǎn)做出不同的分類。

　　如果管理者持有金融資產(chǎn)的目的是短期出售獲利，則應(yīng)當(dāng)劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);如果管理者的意圖為持有到3年后再出售，則應(yīng)劃分為持有至到期投資;如果管理者持有意圖不是很明確(即既不是短期出售，也不準(zhǔn)備持有到期)，則可以將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。因此不能認(rèn)為某項金融資產(chǎn)一定是交易性金融資產(chǎn)或是可供出售金融資產(chǎn)等，必須看管理者的意圖。

　　不同類別的金融資產(chǎn)，其會計處理：

　　(1)初始計量：

　　以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)用其買價(即公允價值)入賬，作為金融資產(chǎn)的取得成本，發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用不計入投資成本，應(yīng)是計入投資收益。其他三類都應(yīng)是用其公允價值加上交易費(fèi)用來確認(rèn)金融資產(chǎn)的初始成本。

　　(2)后續(xù)計量：

　　①以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費(fèi)用;

　�、诔钟兄恋狡谕顿Y，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余成本計量;

　�、圪J款和應(yīng)收款項，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余成本計量;

　�、芸晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費(fèi)用。

　　當(dāng)然歸類時必須謹(jǐn)慎，因為一旦確定類別，不得隨意變更。準(zhǔn)則這樣規(guī)定主要是為了防止企業(yè)調(diào)節(jié)利潤，因為同一金融資產(chǎn)劃分為不同的類別，對企業(yè)的損益影響是不同的，比如交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動和交易費(fèi)用計入當(dāng)期損益，而可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動計入所有者權(quán)益，交易費(fèi)用計入成本，持有至到期投資采用攤余成本計量，交易費(fèi)用也計入成本，可見它們對企業(yè)損益的影響是不同的。

　　某項金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能再與其他類別的金融資產(chǎn)互相重分類;而(2)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，不得隨意重分類。

　　【識記要點】

　　金融資產(chǎn)歸類的原則是依據(jù)管理者的意圖。